FG Hessen - Beschluss vom 06.11.2013
6 V 2469/12
Normen:
UStG § 2 Abs. 2 Nr. 2; Insolvenzordnung § 160; InsO § 270; InsO § 272; InsO § 275; InsO § 277;
Fundstellen:
DStR 2014, 415
NZI 2014, 425
ZInsO 2014, 681

Umsatzsteuerliche Organschaft im Falle der Eigenverwaltung nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens

FG Hessen, Beschluss vom 06.11.2013 - Aktenzeichen 6 V 2469/12

DRsp Nr. 2014/3414

Umsatzsteuerliche Organschaft im Falle der Eigenverwaltung nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens

Eine organisatorische Eingliederung wird nach summarischer Prüfung bei Anordnung des Eigenverwaltungsverfahrens im Rahmen der Insolvenz grundsätzlich weder durch die Bestellung eines Sachwalters noch durch die Bestellung von Gläubigerausschüssen nicht ausgeschlossen. Zumindest dann, wenn der Sachwalter den Zahlungsverkehr nicht an sich gezogen und das Insolvenzgericht keinen Zustimmungsvorbehalt angeordnet hat, ist vom Fortbestehen einer organisatorischen Eingliederung trotz angeordneter Eigenverwaltung auszugehen. Der Umstand, dass der Schuldner nach § 275 Abs. 1 InsO angehalten ist, Verbindlichkeiten, die nicht zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb gehören, nur mit Zustimmung des Sachwalters einzugehen, und auch von der Eingehung von Verbindlichkeiten, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb gehören, bei einem Widerspruch des Sachwalters abzusehen ist, schränkt seine Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis nicht derart ein, dass er seinen Willen in der laufenden Geschäftsführung nicht mehr durchsetzen kann.

Der Antrag wird abgelehnt.

Die Kosten des Verfahrens hat die Antragstellerin zu tragen.

Die Beschwerde wird zugelassen.

Normenkette:

UStG § 2 Abs. 2 Nr. 2; Insolvenzordnung § 160; InsO § 270; InsO § 272; InsO § 275; InsO § 277;

Gründe:

I.

Die Beteiligten streiten um das Bestehen einer umsatzsteuerlichen Organschaft im Wege des vorläufigen Rechtsschutzes. Das Hauptsacheverfahren ist beim Hessischen Finanzgericht unter dem Aktenzeichen 6 K 2013/12 anhängig.

Die Antragstellerin betreibt ein Unternehmen, dessen ins Handelsregister eingetragener Gegenstand die Herstellung und der Vertrieb von Bodenbelägen, Heim- und Industrietextilien und sonstigen Erzeugnissen sowie der Handel mit Textilerzeugnissen ist. Ihre Geschäftsführer im Streitzeitraum waren die Herren A, B und C. Herr A war als einziger alleinvertretungsberechtigt.

An folgenden sechs Gesellschaften war die Antragstellerin unmittelbar oder - über ihre Tochtergesellschaft D GmbH - mittelbar alleinige Anteilseignerin: E GmbH, F GmbH, G GmbH, H GmbH, I GmbH sowie J GmbH. Wegen Einzelheiten zur Konzernstruktur wird auf Bl. 51 Rückseite der InsO -Akte Bezug genommen. Unternehmensgegenstand der genannten Gesellschaften war insbesondere die Herstellung und der Vertrieb von Bodenbelägen.

Zugleich war bei den ersten fünf Gesellschaften Herr A alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer. Neben ihm waren jeweils Herr C sowie bei der E GmbH Herr K, bei der F GmbH Herr B und Herr L, bei der G GmbH Herr M und Herr B, bei der H GmbH Herr L sowie bei der I GmbH Herr M als Geschäftsführer bestellt, welche die Gesellschaften jeweils nur zusammen mit einem anderen Geschäftsführer oder einem Prokuristen vertreten durften.

Geschäftsführer der J GmbH schließlich waren Herr N, der bei der Antragstellerin zugleich eine leitende Funktion im Objektbereich begleitete, und Herr C.

Für die Zeit bis zum 01.05.2012 bestand zwischen den Beteiligten Einvernehmen darüber, dass die sechs Tochtergesellschaften in die Antragstellerin finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch eingegliedert waren und somit die Voraussetzungen einer umsatzsteuerlichen Organschaft vorlagen.

Am 05.03.2012 stellte die Antragstellerin beim Amtsgericht O einen Insolvenzantrag und beantragte die Eigenverwaltung. Mit Beschluss vom selben Tag (Az. XXX/12) bestellte das Amtsgericht Herrn RA P zum vorläufigen Sachwalter und ordnete an, dass die Antragstellerin berechtigt ist, unter Aufsicht des vorläufigen Sachwalters die Insolvenzmasse weiter zu verwalten und über sie zu verfügen.

Mit Beschluss vom 01.05.2012 eröffnete das Amtsgericht dann das Insolvenzverfahren über das Vermögen der Antragstellerin und zeitgleich auch über das Vermögen aller sechs genannten Tochtergesellschaften. Für alle Verfahren wurde Eigenverwaltung im Sinne von § 270 Abs. 1 der Insolvenzordnung (InsO) angeordnet, Herr RA P jeweils zum Sachwalter bestellt und Gläubigerausschüsse eingesetzt. In allen Eröffnungsbeschlüssen ist angeordnet, dass die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis gem. § 270 Abs. 1 Satz 1 InsO bei der jeweiligen Schuldnerin verbleibt und schuldbefreiende Leistungen nur an diese zu erfolgen haben. Insoweit wird auf Bl. 40 bis 59 der Verfahrensakten bzw. Bl. 187 bis 190 der Inso-Akte verwiesen.

Die für die Antragstellerin sowie deren Tochtergesellschaften gesondert abgegebenen Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Mai 2012 fasste der Antragsgegner (das Finanzamt, FA) unter der Annahme, das Organschaftsverhältnis bestehe fort, zusammen und setzte mit Datum vom 05.07.2012 die Umsatzsteuer-Vorauszahlung der Antragstellerin auf 590.413,36 € fest. Die Vorauszahlungen der Tochtergesellschaften wurden dem entsprechend mit Bescheiden vom 24.07.2012 auf 0 € festgesetzt. Bezüglich der für die einzelnen Gesellschaften vorangemeldeten Beträge wird auf Bl. 25 der Verfahrensakte verwiesen. Die I GmbH wurde bei der Festsetzung im Bescheid vom 05.07.2012 noch nicht berücksichtigt, sondern erst bei Erlass des Änderungsbescheids vom 18.10.2012.

Am 17.07.2012 legte die Antragstellerin gegen die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung Mai 2012 mit der Begründung Einspruch ein, die Organschaft sei durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens beendet worden. Das FA wies den Einspruch mit Bescheid vom 01.08.2012 als unbegründet zurück.

Den Antrag der Antragstellerin, die Vollziehung des angefochtenen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheids 2012 auszusetzen, lehnte das FA mit Bescheid vom 10.10.2012 ab. Die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Mai 2012 wurde zuletzt mit Bescheid vom 20.11.2012 geändert. Danach beträgt die festgesetzte Umsatzsteuer 556.802,13 €. Wegen Einzelheiten hierzu wird auf Bl. 95 ff. der Verfahrensakte verwiesen.

Am 23.11.2012 hat die Antragstellerin beim Hessischen Finanzgericht einen Aussetzungsantrag gestellt.

Zur Begründung trägt die Antragstellerin vor, die umsatzsteuerrechtliche Organschaft zwischen ihr und ihren Tochtergesellschaften sei mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 01.05.2012 beendet worden.

Auch für den vorliegenden Fall wolle das FA die bisherige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zum Insolvenzverwalter heranziehen. Durch die neue Regelung der Eigenverwaltung und die völlig neu strukturierte Position des Sachwalters sei diese Rechtsprechung jedoch nicht mehr anwendbar. Ihre Rechtsauffassung werde durch das neueste Urteil des BFH vom 08.08.2013 (Az. V R 18/13) gestützt. In einem Zustimmungsvorbehalt werde ein für das Vorliegen einer Organschaft schädlicher Umstand gesehen. Vorliegend bestehe ebenfalls ein Zustimmungsvorbehalt, da die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis bei der Gesellschaft verbleibe, es aber der Zustimmung des jeweiligen Sachwalters bedürfe. Die Wirkung des Zustimmungsvorbehalts werde auch nicht dadurch beseitigt, dass bei allen Gesellschaften derselbe Sachwalter bestellt sei.

Selbst wenn der Sachwalter bei allen Gesellschaften derselbe sei, müsse dieser von Gesetzes wegen jede Gesellschaft und ihre Vermögenswerte streng getrennt sehen und behandeln. Die Durchführung einer Organschaft würde diese gesetzliche Vorgabe unterlaufen und einen zu ahndenden Verstoß darstellen. Richtigerweise werde der Sachwalter in dem Augenblick, in dem die Muttergesellschaft etwas durchsetzen wolle, das für sie positive Auswirkungen habe, der Tochtergesellschaft jedoch zum Nachteil gereiche, nicht zustimmen oder aber, falls eine Benachteiligung fraglich sei, einen Sondersachwalter benennen, um das Problem für die Tochter zu entscheiden.

Zwar sei die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis noch beim Organträger, diese sei jedoch maßgeblich beschränkt durch die gesetzlichen Verpflichtungen des Sachwalters und durch die Gläubigerausschüsse der einzelnen Gesellschaften. Es könne daher weder von einer organisatorischen noch von einer finanziellen Eingliederung die Rede sein. Letztere scheitere daran, dass sie ein aus dem Halten der Mehrheitsbeteiligung resultierendes Über- und Unterordnungsverhältnis voraussetze, im neuen System der Insolvenz in Eigenverwaltung jedoch die Beteiligungsverhältnisse praktisch keine Bedeutung mehr hätten. Es dürfte zudem unbestritten sein, dass sowohl dem Sachwalter als auch den Gläubigerausschüssen das Recht und die Möglichkeit zustehen würden, in der Tochter eine abweichende Willensbildung zu gestalten.

Soweit das Finanzamt als Argument für das Bestehen einer Organschaft vortrage, ein eigenmächtiges Handeln des Schuldners bzw. der organschaftlichen Vertreter eines Schuldners ohne Zustimmung oder gegen den Widerspruch des Sachwalters berühre nicht die rechtliche Wirksamkeit des Verpflichtungsgeschäfts, könne dies nicht als ernsthaftes Plädoyer angenommen werden. Selbstverständlich werde die rechtliche Wirksamkeit nicht berührt, ebenso wenig wie bei der Situation eines untreuen Geschäftsführers einer GmbH.

Die alte Rechtsprechung des BFH, wonach eine Organschaft vorliege, wenn beim Organträger und beim Organ der gleiche Insolvenzverwalter tätig sei, könne auf den vorliegenden Fall keine Anwendung finden. Zum einen werde der Sachwalter im Gegensatz zum starken Insolvenzverwalter nicht wie ein Unternehmer, sondern nur im Rahmen seiner Aufsichtspflicht tätig, zum anderen müsse er jeweils die berechtigten Belange der Gläubiger berücksichtigen.

Durch die Einflussmöglichkeiten sowohl des Sachwalters als auch der Gläubigerausschüsse fehle es in dem vorliegenden weit mehr noch als in dem jüngst vom BFH mit Urteil vom 08.08.2013 entschiedenen Fall an einer Durchsetzbarkeit des Willens des Organträgers bei der Organgesellschaft.

Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,

den Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid Mai 2012 vom 20.11.2012 in Höhe von 3.000 € von der Vollziehung auszusetzen,

die Kosten des Verfahrens dem Finanzamt aufzuerlegen.

Das FA beantragt,

den Antrag abzuweisen.

Hierzu trägt es vor, dass die umsatzsteuerrechtliche Organschaft zwischen der Antragstellerin und ihren sechs Tochtergesellschaften über den 01.05.2012 hinaus bestanden habe. Letztere seien in die Antragstellerin finanziell eingegliedert. Über die wirtschaftliche Eingliederung bestehe zwischen den Beteiligten kein Streit, da zwischen den Gesellschaften abgestimmte Geschäfts- und Rechtsbeziehungen bestünden.

Darüber hinaus sei aber auch die organisatorische Eingliederung der Tochtergesellschaften in die Antragstellerin gegeben. Im vorliegenden Fall könne wegen der Personenidentität und der Weisungsbefugnisse der Geschäftsführung von der Antragstellerin und den sechs Tochtergesellschaften erstere die Geschäftsführung letzterer so beherrschen, dass dort nicht etwa nur eine Entscheidung gegen ihren Willen ausgeschlossen, sondern ihr tatsächlich eine aktive Gestaltung der Geschäftspolitik und der Tagesgeschäfte im Interesse des Organkreises möglich sei.

Ordne das Insolvenzgericht wie im vorliegenden Fall die Eigenverwaltung der Insolvenzmasse durch den Schuldner unter Aufsicht eines Sachwalters nach §§ 270 ff. InsO an, bestehe die Organschaft auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens fort, wenn die Verfügungs- und Verwertungsbefugnis über das Vermögen der Organgesellschaft beim Schuldner und damit beim Organträger verbleibe. Der Sachwalter habe lediglich eine Aufsichtsfunktion, wohingegen die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis des Schuldners - weitergehend als bei der Bestellung eines vorläufigen schwachen Insolvenzverwalters - erhalten bleibe. Dadurch dass bei der Antragstellerin und deren Tochtergesellschaften derselbe Sachwalter bestellt worden sei, sei sichergestellt, dass die Antragstellerin aufgrund ihrer personellen und finanziellen Verflechtung ihren eigenen Willen in den Tochtergesellschaften auch tatsächlich verwirkliche. Da es für die organisatorische Eingliederung keinen Unterschied mache, durch welche bei der Antragstellerin handelnden Personen die Tochtergesellschaften dominiert würden, hätte sich an der Eingliederung selbst dann nichts geändert, wenn der Sachwalter von seinem sogenannten Kassenführungsrecht Gebrauch gemacht hätte.

Aufgabe des Sachwalters sei mitnichten der immerwährende Eingriff in die Geschäftspolitik und die Tagesgeschäfte des Schuldners. Vielmehr sei seine Rechtstellung primär durch seine umfassende Aufsichtspflicht geprägt, durch die eine ordnungsgemäße Abwicklung durch den Schuldner sichergestellt werden solle. Ein eigenmächtiges Handeln des Schuldners bzw. der organschaftlichen Vertreter des Schuldners ohne Zustimmung oder gegen den Widerspruch eines Sachwalters berühre zudem nicht die rechtliche Wirksamkeit des Verpflichtungsgeschäfts. Selbst wenn der Schuldner ohne Zustimmung Verbindlichkeiten begründen oder entgegen der vom Sachwalter übernommenen Befugnis zur Kassenführung Zahlungen entgegengenommen hätte, wären diese Rechtshandlungen grundsätzlich wirksam.

Die gebotene Trennung der Vermögenssphären ändere an der Eingliederung deshalb nichts, weil - auch außerhalb eines Insolvenzverfahrens - bei einem bestehenden Organschaftsverhältnis zivilrechtliche Ausgleichsansprüche gegen die Tochtergesellschaften zu bilanzieren sind. Diese Ansprüche stellten die strikte Trennung der Vermögenssphären sicher, so dass ein Grund für haftungsrechtliche Folgen, wie sie die Antragstellerin sieht, nicht erkennbar sei.

Dass Entscheidungen im Organkreis nur noch mit Genehmigung des Sachwalters und der Gläubigerausschüsse getroffen werden könnten, stehe dem Fortbestand einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft ebenso wenig entgegen. Bei der Anordnung der Eigenverwaltung komme es gerade nicht zu einer relevanten Einschränkung des Schuldners in der aktiven Abwicklung und Fortführung des Betriebs. Im Gegenteil solle die Eigenverwaltung den Schuldner möglichst weitgehend in die Lage versetzen, unter dem Schutz des Insolvenzrechts ihren Betrieb zu reorganisieren. Durch die Personalunion der Geschäftsführung und die Personenidentität des Sachwalters werde die organisatorische Eingliederung sowie das sinnvolle Zusammenwirken zwischen Sachwalter und Schuldner in besonderer Weise im Interesse der Sanierung des Gesamtunternehmens gestärkt. In diesem Zusammenhang könne der Auffassung der Antragstellerin, die Grundsätze zur Identität der Insolvenzverwalter in einem umsatzsteuerlichen Organkreis könnten nicht auf die Eigenverwaltung übertragen werden, nicht gefolgt werden.

Zudem habe das Insolvenzgericht gerade nicht die Zustimmungsbedürftigkeit sämtlicher Rechtsgeschäfte angeordnet. Insgesamt überschätze die Antragstellerin die Stellung des Gläubigerausschusses und der Gläubigerversammlung. Zwar sei zutreffend, dass im Rahmen der Eigenverwaltung in besonderen Ausnahmefällen die Zustimmung des Sachwalters allein nicht ausreiche, ein solcher Fall könne indes nur eintreten, wenn es sich um Rechtshandlungen handele, die für das Insolvenzverfahren von besonderer Bedeutung seien, den Betrieb in seiner Funktion grundlegend veränderten oder die Insolvenzmasse erheblich belasteten.

Schließlich könne die Antragstellerin auch nicht mit dem Einwand durchdringen, die gesetzliche Regelung führe zu einem, das Merkmal der organisatorischen Eingliederung ausschließenden Interessenkonflikt in der Person des Sachwalters. Auch wenn mögliche unterschiedliche Interessenlagen der sich in Insolvenz befindlichen Gesellschaften bestünden, seien - im Gegensatz zu einer Situation bei der Beteiligung fremder Dritter - in den jeweiligen Entscheidungsprozessen aufgrund der möglichen einheitlichen Willensbildung gerade Entscheidungen im Interesse des gesamten Organkreises möglich.

Mit Beschluss des Amtsgerichts O vom 07.02.2013 ist das Insolvenzverfahren nach Bestätigung des Insolvenzplans aufgehoben worden.

Ergänzend wird auf die vorgelegten Steuerakten (1 Inso-Akte, 1 Sonderband Organschaft USt ab 1.5.12, 1 Sonderband Rechtsbehelfsakte Mai 2012) Bezug genommen. Sie waren Gegenstand des Verfahrens. Die Verfahrensakte in dem Hauptsacheverfahren 6 K 2013/12 ist beigezogen worden.

II.

1. Der Antrag ist unbegründet und daher abzulehnen.

Gemäß § 69 Abs. 7 i.V.m. Abs. 3 und Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) soll das Gericht der Hauptsache auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen oder wenn dessen Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

a) Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsakts bestehen, wenn und soweit bei summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund des unstreitigen Sachverhalts, der gerichtsbekannten Tatsachen und der präsenten Beweismittel erkennbar wird, dass aus gewichtigen Gründen Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen oder Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen besteht und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen könnte (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs [BFH] vom 13.10.2009 VIII B 62/09, BStBl II 2010, 180; vom 16.06.2004 I B 44/04, BStBl II 2004, 882 und vom 18.05.2001 VIII B 25/01, BFH/NV 2001, 1119).

Unter Beachtung dieser Grundsätze bestehen nach der gebotenen summarischen Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheids Mai 2012 vom 20.11.2012.

Insbesondere ist das FA bei der Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung zu Recht davon ausgegangen, dass eine umsatzsteuerliche Organschaft zwischen der Antragstellerin und ihren Tochtergesellschaften fortbesteht.

Nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) wird die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen eines anderen Unternehmers eingegliedert ist (Organschaft).

Unionsrechtlich beruht diese Vorschrift auf Art. 11 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem. Danach können die Mitgliedstaaten im Inland ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, jedoch durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen behandeln.

aa) Finanziell muss der Organträger in der Weise an der Organgesellschaft beteiligt sein, dass er seinen Willen durch Mehrheitsbeschluss in der Gesellschafterversammlung durchsetzen kann (Urteile des BFH vom 08.08.2013 V R 18/13, BFH/NV 2013, 1747; vom 07.07.2011 V R 53/10, BFHE 234, 548, BStBl II 2013, 218; vom 01.12.2010 XI R 43/08, BFHE 232, 550, BStBl II 2011, 600 und vom 22.04.2010 V R 9/09, BFHE 229, 433, BFH/NV 2010, 1581).

Die Voraussetzungen der finanziellen Eingliederung sind erfüllt, da die Antragstellerin selber unmittelbar bzw. mittelbar - über ihre Tochtergesellschaft D GmbH - Alleingesellschafterin aller betreffenden Tochtergesellschaften ist. Den von der Antragstellerin vorgebrachten Gründen, weshalb eine finanzielle Eingliederung trotz der deutlichen Formulierung von deren Voraussetzungen und trotz der vorliegenden Mehrheitsverhältnisse aufgrund der Besonderheiten der Eigenverwaltung nicht mehr bestehen sollte, vermag sich der Senat nicht anzuschließen. Zumindest hinsichtlich der finanziellen Eingliederung als Voraussetzung einer umsatzsteuerlichen Organschaft ergeben sich allein durch die Insolvenz der betreffenden Gesellschaften keine Änderungen (vgl. BFH vom 28.01.1999 V R 32/98, BStBl II 1999, 258 zum Konkurs). Die sich im Zusammenhang mit der Insolvenz von Organgesellschaften stellende Frage, ob die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaften durch die Muttergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung noch wahrgenommen werden kann, betrifft allein die organisatorische Eingliederung als weitere Voraussetzung der Organschaft.

bb) Die organisatorische Eingliederung setzt voraus, dass der Organträger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung wahrnimmt, wobei er die Organgesellschaft durch die Art und Weise der Geschäftsführung beherrschen muss (Urteile des BFH vom 08.08.2013 V R 18/13, BFH/NV 2013, 1747; vom 07.07.2011 V R 53/10, BFHE 234, 548, BStBl II 2013, 218 und vom 28.10.2010 V R 7/10, BFHE 231, 356, BStBl II 2011, 391 m.w.N.).

Zwischen zwei GmbHs besteht die organisatorische Eingliederung insbesondere bei einer Personenidentität in den Geschäftsführungsorganen der beiden Gesellschaften (Urteil des BFH vom 17.01.2002 V R 37/00, BStBl II 2002, 373). Darüber hinaus kann sich die organisatorische Eingliederung auch aus einer (teilweisen) personellen Verflechtung über diese Geschäftsführungsorgane ergeben (Urteil des BFH vom 03.04.2008 V R 76/05, BStBl II 2008, 905), wenn dem Organträger eine Willensdurchsetzung in der Geschäftsführung der Organgesellschaft möglich ist. Sind für die Organ-GmbH beispielsweise mehrere einzelvertretungsberechtigte Geschäftsführer bestellt, reicht es aus, dass zumindest einer von ihnen auch Geschäftsführer der Organträger-GmbH ist, der Organträger über ein umfassendes Weisungsrecht gegenüber der Geschäftsführung der Organ-GmbH verfügt und zur Bestellung und Abberufung aller Geschäftsführer der Organ-GmbH berechtigt ist (Urteil des BFH vom 07.07.2011 V R 53/10, BStBl II 2013, 218).

Schließlich reicht es für die eine organisatorische Eingliederung begründende personelle Verflechtung aus, dass der oder die Geschäftsführer der Organgesellschaft leitende Mitarbeiter des Organträgers sind (Urteil des BFH vom 20.08.2009 V R 30/06, BStBl II 2010, 863).

Während es nach der bisherigen Rechtsprechung des BFH für eine Beherrschung im o.g. Sinne ausreichend war, dass eine vom Organträger abweichende Willensbildung in der Organschaft ausgeschlossen ist, wurde diese Frage im Urteil des BFH vom 07.07.2011 (V R 53/10, BStBl II 2013, 218) bereits ausdrücklich offen gelassen und mit Urteil des BFH vom 08.08.2013 (V R 18/13, BFH/NV 2013, 1747) unter Änderung der Rechtsprechung dahingehend beantwortet, dass zwischen Organträger und Organgesellschaft ein Über- und Unterordnungsverhältnis bestehen müsse, damit der Organträger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung auch rechtlich wahrnehmen könne. Nicht ausreichend sei, dass der Organträger bei der Organgesellschaft lediglich eine von seinem Willen abweichende Willensbildung ausschließen könne, da ein derartiges Vetorecht es dem Organträger nicht ermögliche, im Sinne der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) als Steuerpflichtiger für alle Organgesellschaften "öffentliche Gelder" als "Steuereinnehmer für Rechnung des Staates" zu vereinnahmen.

(1) Unter Berücksichtigung der vorgenannten Grundsätze sind die sechs betreffenden Tochtergesellschaften in die Antragstellerin organisatorisch eingegliedert. Aufgrund der jeweils bestehenden teilweisen Personenidentität ist die Antragstellerin als Organträgerin in der Lage die laufende Geschäftsführung der Tochtergesellschaften zu beherrschen.

Nicht nur war Herr A als einer von drei Geschäftsführern der Antragstellerin und deren einziger alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer zugleich einziger alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer der Tochtergesellschaften - abgesehen von der J GmbH. Daneben waren mit Herrn C und Herrn B die beiden anderen Geschäftsführer der Antragstellerin in sämtlichen Geschäftsführungen der betreffenden Tochtergesellschaften bzw., soweit es Herrn B betrifft, zumindest bei der F GmbH und der G GmbH vertreten.

Bei der J GmbH bestand zwar keine personelle Verflechtung über die Geschäftsführungsorgane. Der Senat sieht es jedoch als ausreichend an, dass die Antragstellerin als Organträgerin über Herrn N, der bei ihr eine leitende Funktion im Objektbereich innehatte und zugleich alleiniger Geschäftsführer der J GmbH war, deren laufende Geschäftsführung beherrschen konnte. Ob dem insoweit unstreitigen Beteiligtenvorbringen auch im Hauptsacheverfahren zu folgen ist und es sich bei Herrn N um einen leitenden Angestellten im Sinne der höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung handelte, durch welchen eine organisatorische Eingliederung begründet werden konnte, kann hier dahingestellt bleiben.

Soweit im Übrigen Geschäftsführer bzw. Prokuristen bestellt waren und diese die Tochtergesellschaften auch ohne zutun der Geschäftsführer der Antragstellerin vertreten durften, konnte zum einen Herr A Kraft seiner Alleinvertretungsberechtigung - abgesehen von der J GmbH - die Prokuristen jederzeit abberufen und war zum anderen die Antragstellerin als Alleingesellschafterin aller sechs Gesellschaften dazu in der Lage, auch die Geschäftsführer abzuberufen.

(2) Nach der gebotenen summarischen Prüfung wird eine organisatorische Eingliederung auch nicht durch die Besonderheiten der über das Vermögen der Antragstellerin und deren Tochtergesellschaften mit Beschlüssen des Amtsgerichts O vom 01.05.2013 eröffneten Insolvenzverfahren unter Anordnung der Eigenverwaltung ausgeschlossen. Entgegen der Einlassung der Antragstellerin ergaben sich entsprechende Einschränkungen weder daraus, dass für die Gesellschaften ein Sachwalter bestellt wurde, noch aus der Bestellung von Gläubigerausschüssen.

Die Befugnisse des Sachwalters und der Gläubigerausschüsse hinderten nach Ansicht des Senats die Antragstellerin im vorliegenden Fall nicht, ihre Tochtergesellschaften durch die Art und Weise der Geschäftsführung zu beherrschen. Ausgehend vom Grundsatz, dass die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über die Gegenstände der Insolvenzmasse im Eigenverwaltungsverfahren beim Schuldner verbleibt (§ 270 Abs. 1 Satz 1 InsO) und die Antragstellerin daher dem Grunde nach tatsächlich dazu in der Lage ist, über die Geschäftsführung der Tochtergesellschaften bei diesen ihren Willen durchzusetzen, hatten insbesondere die dem Sachwalter im vorliegenden Einzelfall eingeräumten Befugnisse auch keinen Umfang erreicht, bei dem nach einer Gesamtbetrachtung die erforderliche Möglichkeit zur Willensdurchsetzung nicht mehr in hinreichendem Maße gewährleistet war.

Diesbezüglich regelt § 275 Abs. 1 InsO zunächst, dass der Schuldner Verbindlichkeiten, die nicht zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb gehören, nur mit Zustimmung des Sachwalters eingehen soll. Auch Verbindlichkeiten, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb gehören, soll er nicht eingehen, wenn der Sachwalter widerspricht. Dabei darf nicht unberücksichtigt bleiben, dass die Befugnisse des Sachwalters - und auch die des Gläubigerausschusses - im Regelfall auf das Innenverhältnis beschränkt sind. Anders als der ausdrücklich anzuordnende Zustimmungsvorbehalt des Sachwalters nach § 277 InsO, welcher ein absolutes Verfügungsverbot darstellt und bei Missachtung die Unwirksamkeit im Außenverhältnis zur Folge hat, verbieten die Beschränkungen des § 275 Abs. 1 InsO es dem Schuldner nicht, sich gegen die Meinung des Sachwalters zu entscheiden und trotz Widerspruchs oder trotz fehlender Zustimmung Verbindlichkeiten einzugehen, die dann im Außenverhältnis wirksam sind (Blersch, in Blersch/Goetsch/Haas, InsO Komm. Stand 29.09.2013, § 275 Rz. 13). Allerdings muss der Schuldner dann die Aufhebung der Eigenverwaltung (§ 272 InsO) oder die Anordnung eines Zustimmungsvorbehalts für den Sachwalter (§ 277 InsO) fürchten, wenn dieser das Verhalten des Schuldners zum Anlass nimmt, dem Insolvenzgericht und den Gläubigern gemäß § 274 Abs. 3 InsO anzuzeigen, dass die Eigenverwaltung zur Nachteilen für die Gläubiger führe.

Weiterhin hat der Sachwalter die Befugnis, den Zahlungsverkehr an sich zu ziehen. Gemäß § 275 Abs. 2 InsO kann er vom Schuldner verlangen, dass alle eingehenden Gelder nur von ihm entgegengenommen und Zahlungen nur von ihm geleistet werden.

Will der Schuldner Rechtshandlungen vornehmen, die für das Insolvenzverfahren von besonderer Bedeutung sind, hat er nach § 276 InsO die Zustimmung des Gläubigerausschusses einzuholen. Als Regelbeispiele hierfür werden über einen Verweisung auf § 160 Abs. 2 InsO insbesondere die Veräußerung des Unternehmens, eines Betriebs oder des Warenlagers im Ganzen, die Aufnahme eines die Insolvenzmasse erheblich belastenden Darlehens sowie Rechtsstreitigkeiten mit erheblichem Streitwert genannt.

Schließlich besteht die Möglichkeit, dass das Insolvenzgericht nach § 277 Abs.1 Satz 1 InsO auf Antrag der Gläubigerversammlung anordnet, dass bestimmte Rechtsgeschäfte des Schuldners nur wirksam sind, wenn der Sachwalter ihnen zustimmt. Die Anordnung ist öffentlich bekannt zu geben (§ 277 Abs. 3 Satz 1 InsO).

Ob nach der anzustellenden Gesamtbetrachtung die Voraussetzungen einer organisatorischen Eingliederung auch dann noch vorliegen, wenn der Sachwalter den Zahlungsverkehr nach § 275 Abs. 2 InsO tatsächlich an sich gezogen hat bzw. durch das Insolvenzgericht ein weitgehender Zustimmungsvorbehalt nach § 277 Abs. 1 Satz 1 InsO angeordnet wurde, kann vorliegend dahingestellt bleiben. Dahinstehen kann auch die Antwort auf die Frage, ob Beschränkungen im Außenverhältnis, denen vorliegend weder die Antragstellerin noch deren Tochtergesellschaften unterworfen sind, ein größeres Gewicht beizumessen ist als solchen im Innenverhältnis.

Zumindest wenn - wie hier - der Sachwalter den Zahlungsverkehr nicht an sich gezogen und das Insolvenzgericht keinen Zustimmungsvorbehalt angeordnet hat, ist vom Fortbestehen einer organisatorischen Eingliederung trotz angeordneter Eigenverwaltung auszugehen (so auch: Birkenfeld, in Birkenfeld/Wäger, USt-Hdb. Stand Okt. 2011, § 44 Rz. 423; Meyer, in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG Komm. Stand Juli 2011, § 2 Rz. 97 und Schmittmann, ZSteu 2007, 191; OFD Hannover v. 06.08.2007, S 7105-49-StO 172, UR 2007, 867).

Dass der Schuldner nach § 275 Abs. 1 InsO angehalten ist, Verbindlichkeiten, die nicht zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb gehören, nur mit Zustimmung des Sachwalters einzugehen, und auch von der Eingehung von Verbindlichkeiten, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb gehören, bei einem Widerspruch des Sachwalters abzusehen, schränkt seine Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis nicht derart ein, dass er seinen Willen in der laufenden Geschäftsführung nicht mehr durchsetzen kann; selbst wenn man davon ausgeht, dass die auf das Innenverhältnis beschränkten Rechte des Sachwalters regelmäßig respektiert werden.

Gleiches gilt nach Ansicht des Senats für die bloße Möglichkeit des Sachwalters, den Zahlungsverkehr nach § 275 Abs. 2 InsO an sich zu ziehen. Zwar muss der Schuldner aufgrund dessen damit rechnen, dass seine Befugnisse bei entsprechendem Verhalten künftig eingeschränkt werden könnten. Ebenso wenig wie in der Anzeigeverpflichtung des Sachwalters nach § 274 Abs. 3 InsO sowie der Möglichkeit, die Eigenverwaltung aufzuheben (§ 272 InsO) oder einen Zustimmungsvorbehalt anzuordnen (§ 277 InsO), liegt hierin eine tatsächliche, die organisatorische Eingliederung ausschließende Beschränkung der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis.

Vielmehr verbleibt dem Schuldner angesichts der Tatsache, dass, soweit er im Rahmen des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs handelt, eine Information oder eine Zustimmung des Sachwalters nicht erforderlich ist (vgl. Willig/Tetzlaff, in Münchener Kommentar InsO, 2. Aufl. 2008, § 275 Rz. 6) und er auch Verfügungsgeschäfte, abgesehen von bedeutsamen Rechtshandlungen im Sinne von § 276 InsO, ohne Einschränkung vornehmen kann, ein hinreichend großer Handlungsspielraum zur Willensdurchsetzung.

(3) Die von der Antragstellerin zur Begründung ihres Antrags dargestellte Änderung der höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung in dem Urteil vom 08.08.2013 (V R 18/13, BFH/NV 2013, 1747) vermag im vorliegenden Fall im Ergebnis ebenfalls keine andere rechtliche Beurteilung zu rechtfertigen. Dass die Voraussetzungen für das Vorliegen einer organisatorischen Eingliederung insoweit geändert wurden, als es seitens des Organträgers der Möglichkeit zur Willensdurchsetzung bei der Organgesellschaft bedarf und es nicht mehr ausreicht, wenn bloß eine abweichende Willensbildung bei der Organgesellschaft ausgeschlossen werden kann, wird vom BFH damit begründet, dass zwischen Organträger und Organgesellschaft ein Über- und Unterordnungsverhältnis bestehen müsse, durch das der Organträger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung auch rechtlich wahrnehmen könne, um im Sinne der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs als Steuerpflichtiger für alle Organgesellschaften als Steuereinnehmer für Rechnung des Staates öffentliche Gelder vereinnahmen zu können (vgl. BFH vom 08.08.2013 V R 18/13, BFH/NV 2013, 1747). Hieran fehle es, wenn ein vorläufiger Insolvenzverwalter bestellt und zu dessen Gunsten für Verfügungen des Schuldners ein allgemeiner Zustimmungsvorbehalt nach § 21 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 InsO angeordnet sei, weil der Organträger dann den ihm nach § 426 Abs. 1 Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zustehenden Anspruch gegen die Organgesellschaft auf Zahlung der Umsatzsteuer, die durch die wirtschaftliche Tätigkeit der Organgesellschaft verursacht worden sei, nicht mehr durchsetzen könne. Der vorläufige Insolvenzverwalter sei nicht nur befugt, sondern insolvenzrechtlich sogar verpflichtet, die künftige Insolvenzmasse zu sichern und zu erhalten und seine Zustimmung zur Weiterleitung einer von der Organgesellschaft für Ausgangsleistungen vereinnahmten Umsatzsteuer an den Organträger zu verweigern. Unter Verweis auf die Rechtsprechung des BGH (u.a. Urteil vom 25.10.2007 IX ZR 217/06, BGHZ 174, 84) habe der vorläufige Insolvenzverwalter nämlich den schon vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens geltenden Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung zu beachten und sei er deshalb nicht verpflichtet, einen Gläubigeranspruch zu erfüllen, der im Insolvenzverfahren lediglich eine einfache Insolvenzforderung darstelle, weil er einer nicht insolvenzgesicherten Forderung keine Vorzugsstellung gegenüber ranggleichen Forderungen einräumen dürfe.

Dass der BFH in dem von ihm entschiedenen Fall die organisatorische Eingliederung im Ergebnis verneint hat, lässt keine zwingenden Schlussfolgerungen auf den vorliegenden Rechtsstreit zu; dazu ist die jeweilige Situation der Schuldner und sind die ihnen - trotz Insolvenzverfahren bzw. Insolvenzeröffnungsverfahren - verbleibenden Möglichkeiten, ihren Willen in der laufenden Geschäftsführung durchzusetzen allgemein zu unterschiedlich ausgeprägt. Im Gegensatz zu dem Schuldner, dessen Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis durch die Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalter sowie die Anordnung Zustimmungsvorbehalt nach § 21 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 InsO beschränkt wird, hat der Schuldner im vorliegenden Fall, soweit ihm zwar im Rahmen der Eigenverwaltung gewisse Obliegenheiten im Verhältnis zum Sachwalter und zum Gläubigerausschuss treffen, aber weder der Sachwalter die Kassenführungsbefugnis an sich gezogen hat (§ 275 Abs. 2 InsO) noch ein Zustimmungsvorbehalt (§ 277 InsO) angeordnet wurde, wesentlich mehr Befugnisse und damit Möglichkeiten der Willensdurchsetzung. Entgegen der durch die Antragstellerin gezogenen Schlussfolgerung besteht hier gerade kein allgemeiner Zustimmungsvorbehalt, sondern ist der Schuldner in dem bereits näher dargestellten Umfang frei, Verfügungen zu treffen und - zumindest im Rahmen des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs und vorbehaltlich eines Widerspruchs durch den Sachwalter - Verbindlichkeiten einzugehen.

Auch die näheren Ausführungen, mit welchen der BFH in seinem Urteil die Änderung seiner Rechtsprechung begründet, schließen das Fortbestehen einer Organschaft bei angeordneter Eigenverwaltung keineswegs aus. Im Gegensatz zum Schuldner, der Verfügungen ausschließlich mit Zustimmung eines vorläufigen Insolvenzverwalters treffen kann, welcher verpflichtet ist, seine Zustimmung zur Weiterleitung einer von der Organgesellschaft für Ausgangsleistungen vereinnahmten Umsatzsteuer an den Organträger zu verweigern, vermag die Antragstellerin im vorliegenden Fall der Eigenverwaltung ihrer Stellung als Steuerpflichtige für alle Organgesellschaften gerecht zu werden und im o.g. Sinne "als Steuereinnehmer für Rechnung des Staates öffentliche Gelder zu vereinnahmen". Insbesondere ist sie rechtlich nicht daran gehindert, ihren Einfluss bei ihren Tochtergesellschaften dergestalt auszuüben, dass von diesen vereinnahmte Umsatzsteuer an sie als Organträgerin abgeführt wird.

cc) Für die wirtschaftliche Eingliederung im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG müssen die Unternehmensbereiche von Organträger und Organgesellschaft miteinander verflochten sein. Dabei kann die wirtschaftliche Eingliederung auf entgeltlichen Leistungen des Mehrheitsgesellschafters (Organträger) gegenüber seiner Tochtergesellschaft (Organgesellschaft) beruhen, wenn diesen für das Unternehmen der Organgesellschaft mehr als nur unwesentliche (geringfügige) Bedeutung zukommt (vgl. Urteil des BFH vom 06.05.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114).

Im vorliegenden Fall ist bei summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund des unstreitigen Sachverhalts, der gerichtsbekannten Tatsachen und der präsenten Beweismittel eine wirtschaftliche Eingliederung wegen der zwischen der Antragstellerin und ihren Tochtergesellschaften bestehenden, aufeinander abgestimmten Geschäfts- und Rechtsbeziehungen zu bejahen.

b) Die Aussetzung der Vollziehung der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide ist auch nicht deshalb gerechtfertigt, weil sie für die Antragstellerin eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

Eine unbillige nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte ist anzunehmen, wenn dem Steuerpflichtigen durch die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsaktes wirtschaftliche Nachteile drohen, die nicht oder nur schwer wieder gutzumachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung seiner wirtschaftlichen Existenz führen würde (vgl. BFH vom 02.06.2005, III S 12/05, BFH/NV 2005, 1834 und vom 02.11.2004, XI S 15/04, BFH/NV 2005, 490 m.w.N.).

Entsprechende Gründe wurden von der Antragstellerin weder glaubhaft gemacht noch vorgetragen. Dargelegt und vor allem auch durch präsente Beweismittel glaubhaft gemacht werden muss die Notsituation, die für den Steuerpflichtigen durch die Vollstreckung zu erwarten ist. Das bedingt eine Darlegung der gesamten Vermögenssituation, also u.a. des Einkommens, der Liquidität, sämtlicher Vermögenswerte sowie gegebenenfalls der Beleihungsgrenzen von Grundbesitz (vgl. Gosch in Beermann/Gosch, Rz. 161 zu § 69 FGO, Stand Oktober 2010).

III. Die Kosten des Verfahrens hat die Antragstellerin nach § 135 Abs. 1 FGO als unterliegende Beteiligte zu tragen.

IV. Die Beschwerde war gemäß § 128 Abs. 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 Alt. 1 FGO zuzulassen, weil die Fortbildung des Rechts eine Entscheidung des BFH erfordert. Der Senat ist vorliegend zu dem Ergebnis gelangt, dass die Befugnisse, welche dem Schuldner bei Anordnung der insolvenzrechtlichen Eigenverwaltung ohne gleichzeitiger Anordnung eines Zustimmungsvorbehalts (§ 277 InsO) und ohne dass der Sachwalter die Kassenführung an sich zieht (§ 275 Abs. 2 InsO) verbleiben, das Fortbestehen einer umsatzsteuerlichen Organschaft ermöglichen. Gleichwohl ist der Schuldner im Innenverhältnis sowohl zum Gläubigerausschuss als auch zum Sachwalter unzweifelhaft gewissen Beschränkungen unterworfen, die, wenn er den Obliegenheiten nachkommt, seine Handlungsmöglichkeiten merklich einengen. Erforderlich ist eine Entscheidung des BFH deshalb, weil die Frage, ob im Insolvenzfall die Anordnung der Eigenverwaltung ohne gleichzeitige Anordnung eines weitreichenden Zustimmungsvorbehalts und ohne vom Sachwalter übernommene Kassenführung den Fortbestand einer umsatzsteuerlichen Organschaft ausschließt, von der höchstrichterlichen Rechtsprechung bislang weder beantwortet wurde noch nach der bisher ergangenen Rechtsprechung zwingend in einem bestimmten Sinne zu beantworten ist.

Hinweise:

Rechtsmittel wurde eingelegt - Az. beim BFH: V B 14/14

Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt

Fundstellen
DStR 2014, 415
NZI 2014, 425
ZInsO 2014, 681